未登記建物的移轉與稅籍變更
案例:
陳一擁有A土地一筆,且A地上有B房屋一棟(未辦理保存登記)。之後,陳一將A地及B屋一併出售給林二。
買賣交易完畢後,林二要求陳一將B屋的的房屋稅籍登記變更為林二,但陳一表示該稅籍登記之人是張三,他無法自行變更,亦無法聯繫張三要求其出面處理。
試問:林二可否訴請陳一或張三偕同辦理稅籍變更?
解析:
一、房屋稅之納稅義務人
房屋稅條例第4條第1項規定:「房屋稅向房屋所有人徵收之;以土地設定地上權之使用權房屋,向該使用權人徵收之;設有典權者,向典權人徵收之。共有房屋向共有人徵收之,由共有人推定一人繳納,其不為推定者,由現住人或使用人代繳。」可知房屋稅的納稅義務人,是該房屋的所有權人。同法第7條第1項:「納稅義務人應於房屋建造完成之日起算30日內檢附有關文件,向當地主管稽徵機關申報房屋稅籍有關事項及使用情形;其有增建、改建或移轉、承典時,亦同。」原則上,房屋的建造人「原始取得」其所有權並申報房屋稅籍;其後,他人得以移轉登記的方式「繼受取得」該房屋所有權,再依法變更稅籍。
二、未登記建物之房屋稅籍
依上述房屋稅條例相關規定可知,房屋建造完成後30日內即應申報房屋稅籍登記事項,但該房屋未必辦理「建物所有權第一次登記」(即保存登記),如何確定該建物的所有權人予以徵收房屋稅呢?房屋稅條例第4條第3、4項規定:「第1項所有人、使用權人或典權人住址不明,或非居住房屋所在地者,應由管理人或現住人繳納之。如屬出租,應由承租人負責代繳,抵扣房租。未辦建物所有權第一次登記且所有人不明之房屋,其房屋稅向使用執照所載起造人徵收之;無使用執照者,向建造執照所載起造人徵收之;無建造執照者,向現住人或管理人徵收之。」
房屋稅籍登記的納稅義務人首先是「所有權人」,然而未辦理保存登記的建物,也無法辦理所有權移轉登記。民法第758條第1項規定:「不動產物權,依法律行為而取得、設定、喪失及變更者,非經登記,不生效力。」換言之,未登記建物的「物權」(包括所有權)無法移轉,其所有權人仍是該建物的「原始起造人」。
如果建物的實際起造人「不明」,則納稅義務人是「使用執照」上記載的起造人;如果沒有使用執照,則是「建造執照」上記載的起造人;如果都沒有記載,則是「現住人或管理人」。
三、事實上處分權
上述是關於如何認定房屋稅的「納稅義務人」,而非認定「房屋所有權人」,未辦理保存登記建物的所有權人永遠都是「實際起造人」,因為起造人原始取得所有權,卻無法辦理移轉登記讓他人繼受取得。
買賣未辦理保存登記之建物,其實買主買到的不是「所有權」,而是「事實上處分權」。因為所有權無法移轉,一直在原始起造人手裡,之後無論轉手幾次,所有權從來就沒變更,買賣交易的標的只是該建物的「事實上處分權」。最高法院95年度台上字第94號判決:「對未登記之不動產肯認有事實上處分權,乃係實務上之便宜措施,然事實上處分權究非所有權,能否類推適用所有權之物上請求權之規定,亦非無疑。」
四、請求變更房屋稅籍登記
事實上處分權的移轉,是否構成納稅義務人變更?實務上認為不能。最高行政法院60年判字第360號判例:「房屋稅之納稅義務人應為房屋所有人、典權人或共有人,而納稅義務人之變更自應有其法定之原因,非依法不得變更之。」簡言之,納稅義務人須「依法」才能變更,例如依照上述房屋稅條例第4條各項規定,認定徵收對象,不會只因為買賣而變更納稅義務人。
因此,林二向法院提起訴訟,請求陳一應偕同向稅捐稽徵處辦理B房屋之房屋稅納稅義務人變更為林二,很可能敗訴,因為陳一不是稅籍登記的納稅義務人,無法辦理稅籍變更;其次,林二如果告張三,由於張三根本不是契約當事人,也沒有配合辦理的義務,林二仍會敗訴。最高法院79年度台上字第875號判決:「房屋所有人應向政府繳納房屋稅,乃在盡公法上之義務,且房屋稅籍之變更與否,與房屋所有權之移轉無涉,更非房屋所有權移轉之要件,故房屋所有權如有讓與情事,而須向稅捐稽徵機關申請變更納稅義務人名義,係盡其公法上之義務,不得以之為私權訟爭之客體。」
五、結論
由於B房屋屬於未辦理所有權第一次登記(保存登記)之建物,因此其所有權應屬於原始取得的起造人,而無法移轉與他人,能夠移轉的只有「事實上處分權」。然而,房屋稅條例第4條規定的納稅義務人只有房屋所有人、使用執照或建造執照所載起造人,無建造執照者才向現住人或管理人徵收。本案例B屋已有房屋稅籍登記,納稅義務人是張三;如果要變更納稅義務人,必須證明所有權人已變更,或使用執照或建造執照所載的起造人變更。林二只買到B屋的「事實上處分權」,並非B屋所有人也不是使照或建照的起造人,自非B屋的納稅義務人,無法變更稅籍。
建議林二與陳一訂立買賣契約書時,得記載特別約定條款,例如:「賣方應於本買賣標的物點交完畢後5日內偕同買方辦妥房屋稅籍變更登記為買方名義,如逾期未辦妥,賣方應賠償違約金新台幣◯◯◯元。」如此較能保障權益。