案例：
陳一擁有A土地一筆，且A地上有B房屋一棟（未辦理保存登記）。之後，陳一將A地及B屋一併出售給林二。

買賣交易完畢後，林二要求陳一將B屋的的房屋稅籍登記變更為林二，但陳一表示該稅籍登記之人是張三，他無法自行變更，亦無法聯繫張三要求其出面處理。

試問：林二可否訴請陳一或張三偕同辦理稅籍變更？

解析：
一、房屋稅之納稅義務人
房屋稅條例第4條第1項規定：「房屋稅向房屋所有人徵收之；以土地設定地上權之使用權房屋，向該使用權人徵收之；設有典權者，向典權人徵收之。共有房屋向共有人徵收之，由共有人推定一人繳納，其不為推定者，由現住人或使用人代繳。」可知房屋稅的納稅義務人，是該房屋的所有權人。同法第7條第1項：「納稅義務人應於房屋建造完成之日起算30日內檢附有關文件，向當地主管稽徵機關申報房屋稅籍有關事項及使用情形；其有增建、改建或移轉、承典時，亦同。」原則上，房屋的建造人「原始取得」其所有權並申報房屋稅籍；其後，他人得以移轉登記的方式「繼受取得」該房屋所有權，再依法變更稅籍。

二、未登記建物之房屋稅籍
依上述房屋稅條例相關規定可知，房屋建造完成後30日內即應申報房屋稅籍登記事項，但該房屋未必辦理「建物所有權第一次登記」（即保存登記），如何確定該建物的所有權人予以徵收房屋稅呢？房屋稅條例第4條第3、4項規定：「第1項所有人、使用權人或典權人住址不明，或非居住房屋所在地者，應由管理人或現住人繳納之。如屬出租，應由承租人負責代繳，抵扣房租。未辦建物所有權第一次登記且所有人不明之房屋，其房屋稅向使用執照所載起造人徵收之；無使用執照者，向建造執照所載起造人徵收之；無建造執照者，向現住人或管理人徵收之。」

房屋稅籍登記的納稅義務人首先是「所有權人」，然而未辦理保存登記的建物，也無法辦理所有權移轉登記。民法第758條第1項規定：「不動產物權，依法律行為而取得、設定、喪失及變更者，非經登記，不生效力。」換言之，未登記建物的「物權」（包括所有權）無法移轉，其所有權人仍是該建物的「原始起造人」。

如果建物的實際起造人「不明」，則納稅義務人是「使用執照」上記載的起造人；如果沒有使用執照，則是「建造執照」上記載的起造人；如果都沒有記載，則是「現住人或管理人」。

三、事實上處分權
上述是關於如何認定房屋稅的「納稅義務人」，而非認定「房屋所有權人」，未辦理保存登記建物的所有權人永遠都是「實際起造人」，因為起造人原始取得所有權，卻無法辦理移轉登記讓他人繼受取得。

買賣未辦理保存登記之建物，其實買主買到的不是「所有權」，而是「事實上處分權」。因為所有權無法移轉，一直在原始起造人手裡，之後無論轉手幾次，所有權從來就沒變更，買賣交易的標的只是該建物的「事實上處分權」。最高法院95年度台上字第94號判決：「對未登記之不動產肯認有事實上處分權，乃係實務上之便宜措施，然事實上處分權究非所有權，能否類推適用所有權之物上請求權之規定，亦非無疑。」

四、請求變更房屋稅籍登記
事實上處分權的移轉，是否構成納稅義務人變更？實務上認為不能。最高行政法院60年判字第360號判例：「房屋稅之納稅義務人應為房屋所有人、典權人或共有人，而納稅義務人之變更自應有其法定之原因，非依法不得變更之。」簡言之，納稅義務人須「依法」才能變更，例如依照上述房屋稅條例第4條各項規定，認定徵收對象，不會只因為買賣而變更納稅義務人。

因此，林二向法院提起訴訟，請求陳一應偕同向稅捐稽徵處辦理B房屋之房屋稅納稅義務人變更為林二，很可能敗訴，因為陳一不是稅籍登記的納稅義務人，無法辦理稅籍變更；其次，林二如果告張三，由於張三根本不是契約當事人，也沒有配合辦理的義務，林二仍會敗訴。最高法院79年度台上字第875號判決：「房屋所有人應向政府繳納房屋稅，乃在盡公法上之義務，且房屋稅籍之變更與否，與房屋所有權之移轉無涉，更非房屋所有權移轉之要件，故房屋所有權如有讓與情事，而須向稅捐稽徵機關申請變更納稅義務人名義，係盡其公法上之義務，不得以之為私權訟爭之客體。」

五、結論
由於B房屋屬於未辦理所有權第一次登記（保存登記）之建物，因此其所有權應屬於原始取得的起造人，而無法移轉與他人，能夠移轉的只有「事實上處分權」。然而，房屋稅條例第4條規定的納稅義務人只有房屋所有人、使用執照或建造執照所載起造人，無建造執照者才向現住人或管理人徵收。本案例B屋已有房屋稅籍登記，納稅義務人是張三；如果要變更納稅義務人，必須證明所有權人已變更，或使用執照或建造執照所載的起造人變更。林二只買到B屋的「事實上處分權」，並非B屋所有人也不是使照或建照的起造人，自非B屋的納稅義務人，無法變更稅籍。

建議林二與陳一訂立買賣契約書時，得記載特別約定條款，例如：「賣方應於本買賣標的物點交完畢後5日內偕同買方辦妥房屋稅籍變更登記為買方名義，如逾期未辦妥，賣方應賠償違約金新台幣◯◯◯元。」如此較能保障權益。